Consulta Vinculante V0486-22, de 10 de Marzo de 2022, de la SG de Impuestos sobre el Consumo (LA LEY 516/2022)
Una persona física que se dedica a la venta de ilustraciones transformadas mediante Photoshop (transformación de fotografías elaborando piezas únicas) mediante una subasta por Internet, que no vende directamente, porque lo que se vende son los NFT que son los tokens no fungibles que otorgan al comprador derechos de uso pero en ningún caso los derechos subyacentes a la propiedad de la obra, como creador del contenido digital objeto de comercialización, actúa como empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Como la actividad de venta de NFT (“non fungible tokens”) se realiza mediante subasta en línea a través de plataformas de forma que las mismas gestionan la venta si bien no pueden suministrar al consultante la identidad del comprador toda vez que la transacción se realiza mediante “nicks”, se trata de una entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido por tener encaje como “transmisiones de bienes entre comitente y comisionista que actúe en nombre propio efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta o comisión de compra”; y en relación con la prestación de servicios, también lo son “las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios."
Tratándose de entregas de bienes, se producen dos entregas de bienes en los casos de comisión de venta, esto es, la realizada por el comitente al comisionista y la de éste al cliente; y en el caso de prestaciones de servicios, y actuando el comisionista en nombre propio, se entiende que éste recibe y presta los correspondientes servicios.
Y si el intermediario actúa en nombre ajeno y no en nombre propio, se estaría ante una sola entrega de bienes o una prestación de servicio directamente del comitente, en nuestro caso, el consultante, al cliente final y ello con independencia del servicio de mediación prestado por el intermediario al anterior, al cliente, o a ambos a la vez.
Siendo estas las posibles operativas, es necesario conocer si el operador de red que gestiona la subasta, en la realización de dichas operaciones, actúa en nombre del consultante o bien en nombre propio.
Entendiendo que la transacción parece realizarse entre el consultante y el comprador del bien o servicio digital correspondiente y que la operación debe facturarse por el propio consultante al comprador del NFT, el objeto de la transmisión es el propio NFT y no el archivo digital subyacente, y la DGT no se remite a lo resuelto en contestación vinculante de 5 de noviembre de 2021, número V2679-21, donde se concluye que los bitcoins, criptomonedas y demás monedas digitales son divisas por lo que los servicios financieros vinculados con las mismas están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido porque al contrario, el Centro directivo entiende que los NFT no participarían de la naturaleza de las criptomonedas y demás divisas digitales al no configurarse como divisas ni tratarse de bienes fungibles.
Y tampoco procedería la calificación de la venta de los “token” objeto de consulta como entregas de bienes dado que parece que, en todo caso, el bien subyacente no será la propia fotografía digital como bien corporal existente, de forma que la tenencia del NFT no parece dar derecho, en su caso, a la adquisición de dicho bien corporal sino que el bien subyacente parece que tiene, igualmente, carácter digital.
En definitiva, el objeto de la transacción parece consistir en el propio certificado digital de autenticidad que representa el NFT sin que tenga lugar la entrega física del archivo de imagen ni del propio archivo digital asociado al mismo; y sin que exista un encargo por parte del cliente de la obra que implique la personalización de un determinado diseño o fotografía sino que se trata de fotografías que, en su caso, son objeto de transformación por el artista mediante un programa informático y que son objeto de venta si bien, por la propia tecnología blockchain utilizada, se convierten en bienes digitales únicos y originales, puesto que no existe otro activo digital idéntico, siendo objeto de transmisión, además, no el propio archivo digital de la fotografía, sino el certificado digital de autenticidad que representa el NFT.
Siendo así, los servicios se pueden calificar como servicios prestados por vía electrónica que, en caso de entenderse realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, deben tributar al tipo general del Impuesto del 21 por ciento.
Están sujetos a IVA los servicios prestados por el artista consultante, establecido únicamente en el territorio de aplicación del Impuesto, cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto así como en aquellos supuestos en los que concurran los requisitos previstos en el artículo 70, apartado uno, número 8º de la Ley del Impuesto.
Desde 1 de julio de 2021, el umbral de 10.000 € incluye no solo los servicios prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y radiodifusión en las condiciones fijadas en el artículo 70.uno.4º (LA LEY 3625/1992) y 8º de la Ley 37/1992 (LA LEY 3625/1992) sino también las ventas a distancia intracomunitarias de bienes por lo que hasta que superen los 10.000 euros, el consultante podrá seguir tributando por sus servicios prestados por vía electrónica sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
Y quedan también sujetos a IVA, los servicios prestados por el consultante cuyos destinatarios no sean empresarios o profesionales actuando como tales, que estén establecidos o tengan su residencia o domicilio habitual en otro Estado Miembro, cuando el importe total, excluido el Impuesto, de los servicios prestados por el consultante a dichos destinatarios no haya excedido durante el año natural precedente la cantidad de 10.000 euros, o su equivalente en su moneda nacional, siempre que no hubiera optado por la tributación en dichos Estados miembros aunque no hubiera superado dicho límite.
Y se puede decidir no aplicar el umbral de los 10.000 euros y aplicar la regla especial del artículo 70.Uno.8º de la Ley que permite hacer tributar estos servicios en el Estado miembro de consumo, pero desde el momento en que el consultante supere el umbral de los 10.000 euros, la regla general referente al lugar de realización de estas operaciones, será de aplicación y el Impuesto sobre el Valor Añadido será debido en cada Estado miembro de consumo.